MDDP
Сенаторська 18а
00-082 Варшава
тел. (+48) 22 322 68 88
biuro@mddp.pl
Іванна Пайончковска
Менеджерка | Податкова консультантка
Email: iwanna.pajaczkowska@mddp.pl
Mob.: +48 503 974 625
автор
НАВІГАЦІЯ
ВСТУП
Ланцюгові операції – це складні економічні операції, при яких товари продаються між декількома суб’єктами, але фізично переміщуються лише один раз – від першого суб’єкта в ланцюжку, наприклад виробника, до останнього одержувача, наприклад роздрібного продавця. Оподаткування цих операцій, особливо коли вони стосуються експорту чи імпорту, детально регулюється податковим законодавством. Важливо визначити, якої доставки стосується транспорт, що в свою чергу впливає на місце оподаткування, і, отже, визначити, хто зобов’язаний розраховуватися за експортом/імпортом від цієї операції.
Мобільні та немобільні доставки
Ключовим у ланцюгових операціях є відмінність між мобільною та немобільною доставкою. Мобільна доставка – це та, у випадку якої відбувається фізичне транспортування товарів і вона може оподатковуватися як експорт або імпорт. Однак, немобільна доставка стосується тих операцій, які не пов’язані з транспортом і підлягають оподаткуванню в країні, де знаходиться товар.
Важливо підкреслити, що оскільки ланцюгова операція характеризується тим, що товари фізично відправляються лише один раз, мобільна доставка також може стосуватися однієї доставки. Таким чином, експорт або імпорт товарів у ланцюговій операції може бути визнаний лише один раз.
Усі інші поставки в рамках ланцюгових операцій – це немобільні доставки, які оподатковуються.
- або в країні, з якої перевозяться товари;
- або в країні призначення.
Відповідно до статті 22 розділу 3 Закону про ПДВ доставка товарів, що передує відправленню або транспортуванню, вважається здійсненою в місці відправлення товарів, а доставка після – транспортування – у місці закінчення відправлення.
Розрахунок експорту товарів у рамках ланцюгової операції
У випадку експорту товарів з Польщі до країни за межами Європейського Союзу, наприклад України може застосовуватися пільгова ставка ПДВ у розмірі 0% у випадку дотримання умов, зазначених у нормативних актах. Для того, щоб ланцюгова операція вважалася експортом, це повинна бути мобільна доставка, тобто та, у випадку якої передбачається транспорт. Тому вкрай важливо буде визначити суб’єкт, який організовує транспорт.
Організація транспорту
Поняття організації транспорту точно не визначено в законі, але на практиці організатор є суб’єктом, який планує і координує перевезення вантажів, наприклад зв’язується з перевізником і доручає перевезення. У свою чергу, сам факт отримання та оплати рахунку-фактури, виставленого перевізником, недостатньо для визнання суб’єкта організатором транспорту.
Організатор транспорту – перша суб’єкт у ланцюжку,
Якщо перевезення організовано першим суб’єктом у ланцюжку, вважається, що відправлення або перевезення віднесено до здійсненої ним доставки (стаття 22(2e)(1) Закону про ПДВ).
Приклад 1.
Компанія з Варшави продає товари компанії з Любліна, яка в свою чергу продає їх компанії з Києва. Товар відправляється безпосередньо з Варшави до Києва. Якщо транспорт організований компанією з Варшави, то вона здійснює мобільну доставку (експорт в Україну), а доставка з Любліна в Київ – немобільна доставка, оподатковується в Україні (з точки зору польських законів щодо ПДВ).
Важливо, що вищевказаний розрахунок за транзакцією може передбачати додаткові зобов’язання, які має виконати компанія з Любліна в Україні (наприклад, обов’язок зареєструватися як платник ПДВ в Україні). Тому важливо добре спланувати ланцюгову транзакцію з метою найбільш ефективного її розрахунку.
Організатор транспорту є другим суб’єктом в ланцюжку
У свою чергу, коли перевезення організовується другим суб’єктом у ланцюжку, слід вважати, що відправлення або транспортування відносяться до здійсненої йому поставки, якщо інше не передбачено умовами поставки (стаття 22 (2 а) Закону про ПДВ).
Приклад 2.
Тому в описаному прикладі, коли компанія з Варшави продає товари компанії з Любліна, яка потім перепродає їх компанії з Києва, якщо транспорт організовано компанією з Любліна, транзакцію між компанією з Варшави та компанією з Любліна слід вважати мобільною доставкою (експорт з Польщі). Тоді доставка між компанією з Любліна та компанією з Києва оподатковуватиметься в Україні (з точки зору польських законів з ПДВ). Однак доставка компанією з Любліна – також може бути потенційно мобільною, якщо це випливало би з умов доставки (Incoterms).
Як правило, якщо право розпоряджатися товарами як власник переходить до компанії з Києва в Польщі (наприклад, в обох поставках умови Incoterms – EXW або FCA), можна вважати, що компанія з Любліна експортує в Україну.
У свою чергу, якщо передача права розпоряджатися товарами як власник переходить до компанії з Києва вже на території України (нап. умови Incoterms DAP застосовуються у другій поставці), необхідно було б визнати, що це компанія з Варшави експортує товари.
Однак варто підкреслити, що умови Incoterms самі по собі не мають вирішального значення для належного розрахунку ланцюгової операції, особливо коли інші обставини транзакції не узгоджуються з обраними умовами Incoterms. Правила Incoterms в першу чергу впливають на момент доставки товару, оскільки визначають, коли ризик втрати або пошкодження товару переходить до покупця. Однак враховуючи складність законів щодо розрахунку ланцюгових операцій включаючи можливість для податкових органів визнавати переривання транспорту в ланцюжку постачання, необхідний індивідуальний підхід до оцінки оподаткування кожної операції на підставі її конкретних обставин.
Організатор транспорту є третім суб’єктом в ланцюжку
Нарешті, якщо перевезення організовано третім суб’єктом в ланцюжку, відправлення або транспортування відноситься до здійсненої йому поставки (стаття 22 (2e)(2) Закону про ПДВ).
Приклад 3.
Наприклад, в описаному прикладі, коли компанія з Варшави продає товари компанії з Любліна, яка потім перепродає їх компанії з Києва, якщо транспортування організовано компанією з Києва, операція між компанією з Варшави та компанією з Любліна вважатиметься нерухомою доставкою (внутрішні продажі в Польщі), а доставка між компанією з Любліна та компанією з Києва вважатиметься мобільною доставкою (експорт з Польщі в Україну).
Розрахунок імпорту товарів у рамках ланцюгової операції
Імпорт товарів означає імпорт товарів із країни, що не входить до складу ЄС на територію ЄС, а місцем імпорту є держава-член, в якому товари потраплять на територію ЄС.
У ланцюгових операціях, у випадку імпорту вкрай важливо визначити, хто в ланцюжку є імпортером.
Як зазначено в статті 22 розділу 4 Закону про ПДВ, якщо місцем початку відправлення товарів є територія третьої країни (за межами ЄС), доставка товарів платником податку, який також є платником податку на імпорт цих товарів, вважається здійсненою на території держави-члена імпорту.
Отже, якщо імпортером є перший суб’єкт, доставка до нього підлягає оподаткуванню в країні імпорту, наприклад у Польщі.
Однак, якщо кінцевим покупцем товару був імпортер, положення статті 22 розділу 4 Закону про ПДВ на нього не поширюється – він не є імпортером, що постачає товари. У такому випадку поставка товару імпортеру повинна розглядатися як відповідно до статті 22 розділ 1 пункт 1 Закону про ПДВ, реалізована і оподаткована у місці початку відправлення.
Приклад: Імпорт з України
Компанія з Києва продає товари компанії зі Львова, яка продовжує продавати їх компанії з Варшави. Транспорт відбувається безпосередньо з Києва до Варшави. Якщо компанія зі Львова (другий суб’єкт у ланцюжку) є імпортером, продажі між нею та компанією з Варшави оподатковуються в Польщі. Якщо імпортером є компанія з Варшави (третій суб’єкт в ланцюжку), всі попередні операції розраховуються в Україні.
Підсумок
Ланцюгові операції – це складні операції, правильне оподаткування яких вимагає детального аналізу умов доставки та того, хто є організатором транспортування, щоб визначити, яка організація в ланцюжку є імпортером чи експортером. Оподаткування ланцюгових операцій залежить від того, у випадку якої доставки передбачене транспортування, лише ця доставка може вважатися мобільною та оподатковуватись як експорт або імпорт.
У разі ланцюгової операції з експортом дуже важливо визначити, який суб’єкт у ланцюзі організовує транспортування. У разі ланцюгової операції з імпортом її оподаткування залежатиме від того, яка організація виступає в ролі імпортера у Польщі.
